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【趙吉明】關于信用證福費廷后銀行無法全額開具利息發票問題探析

福費廷業務是一項與出口貿易密切相關的新型貿易融資業務產品,是指銀行或其他金融機構無追索權地從出口商那里買斷由于出口商品或勞務而產生的應收賬款。國內信用證項下的福費廷,是指有關銀行從國內信用證受益人處無追索權地買入延期付款國內信用證或可議付延期付款國內信用證項下的由開證行已確認到期付款(或承兌)的應收債權。目前在福費廷業務實務中,常出現最終貼現方僅就自身取得利息收入開具發票,對收取的轉貼現利息不開具發票,存在很大的涉稅風險?,F就有關信用證福費廷后銀行全額開具利息發票的風險問題分析如下。

一、福利廷業務利息應取得發票

(一)企業所得稅相關規定利息在成本費用列支需取得發票。企業所得稅法第八條規定,企業實際發生與取得收入有關的合理支出,包括成本、費用、稅金、現金和其他支出,準予在計算應納稅所得額時扣除。

《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》(國家稅務總局公告2018年第28號)第二條規定,本辦法所稱稅前扣除憑證,是指企業在計算企業所得稅應納稅所得額時,證明與取得收入有關的、合理的支出實際發生,并據以稅前扣除的各類憑證。28號公告第九條規定,企業在境內發生的支出項目屬于增值稅應稅項目的,對方為已辦理稅務登記的增值稅納稅人,其支出以發票(包括按照規定由稅務機關代開的發票)作為稅前扣除憑證;對方為依法無需辦理稅務登記的單位或者從事小額零星經營業務的個人,其支出以稅務機關代開的發票或者收款憑證及內部憑證作為稅前扣除憑證,收款憑證應載明收款單位名稱、個人姓名及身份證號、支出項目、收款金額等相關信息。財稅[2016]36號附件1規定,企業發生的利息支出項目屬于增值稅應稅項目(貸款服務)。據此,利息支出應取得發票。

(二)增值稅差額扣除需要取得發票

1、營改增新政策要求差額扣除需取得發票

《財政部國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)附件2《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一條第三款第十一項:“ 試點納稅人按照規定從全部價款和價外費用中扣除的價款,應當取得符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的有效憑證。否則,不得扣除。

上述憑證是指:

1)支付給境內單位或者個人的款項,以發票為合法有效憑證。

2)支付給境外單位或者個人的款項,以該單位或者個人的簽收單據為合法有效憑證,稅務機關對簽收單據有疑議的,可以要求其提供境外公證機構的確認證明。

3)繳納的稅款,以完稅憑證為合法有效憑證。

4)扣除的政府性基金、行政事業性收費或者向政府支付的土地價款,以省級以上(含省級)財政部門監(?。┲频呢斦睋楹戏ㄓ行{證。

5)國家稅務總局規定的其他憑證?!?/span>

2、融資租賃相關營改增文件明確差額扣除需取得發票

《財政部、國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2013〕106號)附件3《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一條第四款,銷售額。

1、融資租賃企業。(1)經中國人民銀行、銀監會或者商務部批準從事融資租賃業務的試點納稅人,提供有形動產融資性售后回租服務,以收取的全部價款和價外費用,扣除向承租方收取的有形動產價款本金,以及對外支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發行債券利息后的余額為銷售額。

融資性售后回租,是指承租方以融資為目的,將資產出售給從事融資租賃業務的企業后,又將該資產租回的業務活動。試點納稅人提供融資性售后回租服務,向承租方收取的有形動產價款本金,不得開具增值稅專用發票,可以開具普通發票。

2)經中國人民銀行、銀監會或者商務部批準從事融資租賃業務的納稅人,提供除融資性售后回租以外的有形動產融資租賃服務,以收取的全部價款和價外費用,扣除支付的借款利息(包括外匯借款和人民幣借款利息)、發行債券利息、保險費、安裝費和車輛購置稅后的余額為銷售額。

7、試點納稅人從全部價款和價外費用中扣除價款,應當取得符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的有效憑證。否則,不得扣除。

上述憑證是指:

1)支付給境內單位或者個人的款項,以發票為合法有效憑證。

2)支付給境外單位或者個人的款項,以該單位或者個人的簽收單據為合法有效憑證,稅務機關對簽收單據有疑義的,可以要求其提供境外公證機構的確認證明。

3)繳納的稅款,以完稅憑證為合法有效憑證。

4)融資性售后回租服務中向承租方收取的有形動產價款本金,以承租方開具的發票為合法有效憑證。

5)扣除政府性基金或者行政事業性收費,以省級以上財政部門印制的財政票據為合法有效憑證。

6)國家稅務總局規定的其他憑證。

 “營改增”差額征稅是原營業稅差額征稅優惠政策的延續,指營改增試點納稅人在取得符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的有效憑證后,按照全部價款和價外費用和可扣除的價款的差額征收增值稅的一種征稅方法。

“營改增”差額征稅應做到合法、真實、完整,即準予扣除項目必須符合稅收法律、法規、規章和財政部、國家稅務總局規范性文件的規定。

從上述文件可以看出,融資租賃支出的福費廷業務的利息可以作為融資租賃企業的利息支出,在計稅銷售額中減除,因屬于增值稅應稅項目,應以取得的發票作為扣除憑證。

二、福利廷業務利息未取得發票主要原因是貼現方未履行法定發票開具義務

(一)稅收文件規定,貼現方應全額開具發票

1、2017年7月11日發布的《財政部、稅務總局關于建筑服務等營改增試點政策的通知》(財稅〔2017〕58號)第五條規定:“自2018年1月1日起,金融機構開展貼現、轉貼現業務,以其實際持有票據期間取得的利息收入作為貸款服務銷售額計算繳納增值稅。此前貼現機構已就貼現利息收入全額繳納增值稅的票據,轉貼現機構轉貼現利息收入繼續免征增值稅”。此文件規定最終貼現方僅就自身取得利息繳納增值稅,并以此為由不開具轉貼現方的利息發票。

2、2017年8月14日發布的《國家稅務總局關于跨境應稅行為免稅備案等增值稅問題的公告》(國家稅務總局公告2017年第30號)第四條規定“自2018年1月1日起,金融機構開展貼現、轉貼現業務需要就貼現利息開具發票的,由貼現機構按照票據貼現利息全額向貼現人開具增值稅普通發票,轉貼現機構按照轉貼現利息全額向貼現機構開具增值稅普通發票”。依據此規定,貼現機構應全額向貼現人開具發票,并取得轉貼現機構的增值稅普通發票,自2018年1月1日起,“貼現利息銷售額=已貼現發票-轉貼現發票金額”,貼現機構按照差額利息收入申報納稅,不應給貼現人少開具轉貼現利息發票。

如果轉貼現機構取得的轉貼現利息符合58號文的免稅規定,可以開具免稅的普通發票;如果不符合58號文免稅規定,應按照適用稅率開具普通發票并繳納增值稅。

(二)按照商業銀行福費廷業務指引也應由貼現機構開具全額利息發票

根據中國銀行業協會印發《商業銀行福費廷業務指引》(銀協發【2019】156號)第十一條“銀行開展一級及二級市場福費廷業務以實際持有期間取得的利息收入作為貸款服務銷售額計算繳納增值稅,如收取手續費,應就手續費收入全額繳納增值稅。開展福費廷業務需要就利息開具發票的,由一級市場買入行按照利息收入全額向客戶開具增值稅普通發票,二級市場買入行按照利息收入全額向賣出行開具增值稅普通發票。第十二條 通過代理模式辦理福費廷業務,即銀行接受受益人的委托,以代理方式將開證行/保兌行確認到期付款的未到期債權賣斷給第三方銀行的,轉賣銀行比照本指引一級市場福費廷管理,買入銀行比照本指引二級市場福費廷管理,雙方權利、義務以雙方簽訂的協議為準”。 

上述規定可明確盾出:貼現機構應就收取的利息收入全額向客戶開具增值稅普通發票,開具發票時不得減除轉貼現利息金額。

三、福利廷業務利息未取得發票應及時協商補開發票

如果融資租賃出租方不能取得福利廷業務利息發票,則企業所得稅前列支及增值稅差額扣除均存在涉稅風險。因此,若存在以上問題建議積極與貼現金融機構溝通,相關業務必須取得發票,對于前期未取得發票的情況協商補開發票。


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